Введение в действие актов законодательства о налогах и сборах

ПОРЯДОК ВВЕДЕНИЯ В ДЕЙСТВИЕ АКТОВ ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВА О НАЛОГАХ И СБОРАХ

(«Финансовое право», 2007, N 1)

В правовом государстве гражданам, как и другим субъектам общественных отношений, должна быть предоставлена полная возможность знать, какие законы действуют и подлежат применению в конкретной жизненной ситуации, какие новые законы приняты, при каких условиях поведение граждан будет считаться правомерным или, наоборот, противоправным, какие правовые последствия могут наступить в случае несоблюдения правовых предписаний и т.д. Этим целям служат нормы о действии закона во времени. Остановимся на порядке определения момента (даты) вступления акта налогового законодательства в силу.
По общему правилу федеральный конституционный закон, федеральный закон (а значит, и содержащиеся в нем нормы налогового права) вступают в силу через 10 дней после официального опубликования (в «Российской газете», Собрании законодательства Российской Федерации), если законодатель не установит иной срок. Нередко в самом акте, при решении вопроса о вступлении закона в силу, либо во вводном законе к акту (например, кодифицированный акт (кодекс) вводится в действие специальным законом — законом о введении в действие соответствующего кодекса Российской Федерации) оговаривается разное время начала действия разных норм (статей, пунктов), содержащихся в одном законе.
Дабы проиллюстрировать это примером, напомним, что часть первая НК РФ была введена в действие Федеральным законом от 31 июля 1998 г. N 147-ФЗ «О введении в действие части Налогового кодекса Российской Федерации» .

При этом было оговорено, что в целом часть первая вступает в силу с 1 января 1999 г., но для отдельных ее положений был установлен другой срок введения в действие (такие не введенные на момент принятия акта статьи или пункты закона именуют «спящими нормами»), например, п. 3 ст. 1, ст. ст. 12, 13, 14, 15 и 18 части первой НК РФ введены в действие только со дня введения всех глав части второй НК РФ и полной отмены Закона РФ «Об основах налоговой системы в Российской Федерации» (когда все действующие и принятые с 1991 по 1999 г. законы о конкретных налогах и сборах заменены соответствующими главами части второй НК РФ). А, к примеру, абз. 1 ст. 47 введен через год после вступления в силу первой части Налогового кодекса — с 1 января 2000 г.

Библиографический список и примечания:
1. Фокин В.М. Налоговое регулирование. М.: Юрист, 2004. С. 176.
2. Фокин В.М. Налоговое регулирование. М.: Юрист, 2004. С. 181; Бурцева А.М. С какого числа нужно платить новые налоги? // Главбух. 2002. N 8.
3. Комментарий к Налоговому кодексу Российской Федерации (постатейный, расширенный) / Под ред. А.Н. Козырина. М.: Проспект, 2005. С. 229.
4. Комментарий к Налоговому кодексу Российской Федерации, части первой (постатейный, расширенный) / Под ред. А.В. Брызгалина. М.: Аналитика-Пресс, 1999. Комментарий к ст. ст. 1 — 7. С. 54.
5. Глухов В.В., Дольдэ И.В., Некрасова Т.П. Налоги: теория и практика. СПб.: Лань, 2002. С. 291.
6. Педченко И.В. Изменения в налоговом законодательстве // Российский налоговый курьер. 2002. N 3; Бушман Е.В. Формирование современной системы налогообложения, автореф. дис. к. э. н. М., 1999. С. 12.
7. Налоги: Учеб. пособие / Под ред. Д.Г. Черника. М.: Финансы и статистика, 1999. С. 129; Бушман Е.В. Формирование современной системы налогообложения. Автореф. . дис. к. э. н., М., 1999. С. 13.
8. Макарьева В.И., Макарьев И.Н. О постановлениях Пленума ВАС РФ и Пленума Верховного Суда Российской Федерации по вопросам применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации // Налоговый вестник. 2001. N 7; Демин А.В. Налог как правовая категория: понятие, признаки, сущность // Налоговый вестник. 2004. N 3; Воронова Л.К., Карасева М.В., Кудрявцева Л.Б. и др. Налоговое право Российской Федерации / Отв. ред. М.В. Карасева. Воронеж: Изд-во Воронежского госуниверситета, 2004. С. 187.
9. Налоговое право / Под ред. проф. М.М. Рассолова, проф. Н.М. Коршунова. М.: Юнити-Дана; Закон и право, 2004. С. 141.
10. Пепеляев С.Г. Налоговое законодательство должно быть понятным. М.: Статут, 2002. С. 142.

Оглавление:

Вступление в силу актов законодательства о налогах и сборах

Акты законодательства о налогах и сборах вступают в силу в особом порядке. Этот порядок определен статьей 5 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ).

Следует отметить, что к актам законодательства относятся федеральные законы по налогам и сборам, законы о налогах субъектов Российской Федерации, нормативные правовые акты муниципальных образований о местных налогах и сборах (ст. 1 НК РФ). В то же время, установленный ст. 5 НК РФ порядок вступления в силу распространяется и на нормативные правовые акты о налогах и сборах Правительства РФ, федеральных органов исполнительной власти, органов исполнительной власти субъектов Российской Федерации, органов местного самоуправления (п. 5 ст. 5 НК РФ).

Общее правило

Акты законодательства о налогах вступают в силу не ранее чем по истечении одного месяца со дня их официального опубликования и не ранее 1-го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу (п. 1 ст. 5 НК РФ). Это правило распространяется и на акты законодательства о страховых взносах (абз. 3 п. 1 ст. 5 НК РФ, Федеральный закон от 03.07.2016 N 243-ФЗ).

Акт законодательства по налогу на прибыль организаций опубликован 10 ноября.

Так как налоговый период по налогу на прибыль 1 календарный год, акт законодательства вступает в силу по истечении одного месяца с 10 ноября, но не ранее 1 января следующего года.

Соответственно, дата вступления в силу акта законодательства – 1 января следующего года.

Акт законодательства по налогу на прибыль опубликован 20 декабря.

Так как налоговый период по налогу на прибыль 1 календарный год, акт законодательства вступает в силу по истечении одного месяца с 20 декабря, но не ранее 1 января следующего года.

Соответственно, дата вступления в силу акта законодательства – 21 января следующего года*.

* относительно этой ситуации существует позиция, что нормативный акт вступает в силу не с 21 января следующего года, а с 1 января года, следующего за следующим годом. Эта позиция была выражена в п. 3 ныне отмененного Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации»: «При решении вопроса о моменте вступления в силу конкретного акта законодательства о налогах следует исходить из того, что на основании пункта 1 статьи 5 Кодекса такой акт вступает в силу с 1-го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу, наступающего после окончания месячного срока со дня официального опубликования данного акта.»

На правомерность такого подхода сослался Конституционный суд РФ в Постановлении от 2 июля 2013 г. N 17-П: «Следовательно, оно не может препятствовать применению судами при рассмотрении конкретных дел положений статьи 5 Налогового кодекса Российской Федерации в более благоприятном для налогоплательщиков смысле, в том числе с учетом разъяснений Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, который в постановлении Пленума от 28 февраля 2001 года N 5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации» указал: при решении вопроса о моменте вступления в силу конкретного акта законодательства о налогах необходимо исходить из того, что на основании пункта 1 статьи 5 Налогового кодекса Российской Федерации такой акт вступает в силу с 1-го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу, наступающего после окончания месячного срока со дня официального опубликования данного акта (пункт 3).»

Эта позиция выражена в ряде судебных решений, например, в Постановлении ФАС Дальневосточного округа от 04.09.2013 N Ф03-4115/2013 по делу N А51-30436/2012.

Акт законодательства по налогу на прибыль опубликован 5 января.

Так как налоговый период по налогу на прибыль 1 календарный год, акт законодательства вступает в силу по истечении одного месяца с 5 января, но не ранее 1 января следующего года.

Акты законодательства о сборах вступают в силу не ранее чем по истечении одного месяца со дня их официального опубликования (п. 1 ст. 5 НК РФ).

Такое же правило установлено и для акты законодательства о налогах и сборах в части регулирования страховых взносов (абз. 3 п. 1 ст. 5 — введен с 01.01.2017 федеральным законом от 03.07.2016 N 243-ФЗ):

«Акты законодательства о налогах и сборах в части регулирования страховых взносов вступают в силу не ранее чем по истечении одного месяца со дня их официального опубликования и не ранее 1-го числа очередного расчетного периода по страховым взносам, за исключением случаев, предусмотренных настоящей статьей»

Введение новых налогов и сборов

Федеральные законы, вносящие изменения в НК РФ в части установления новых налогов и (или) сборов, а также акты законодательства о налогах и сборах субъектов Российской Федерации и нормативные правовые акты представительных органов муниципальных образований, вводящие налоги, вступают в силу не ранее 1 января года, следующего за годом их принятия, но не ранее одного месяца со дня их официального опубликования (п. 1 ст. 5 НК РФ).

Ограничения на обратную силу нормативных актов

Нормативные акты могут иметь обратную силу – то есть их действие может распространяться на прошедшие периоды. НК РФ устанавливает правила на обратную силу актов законодательства по налогам и сборам:

Акты законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые налоги, сборы и (или) страховые взносы, повышающие налоговые ставки, размеры сборов и (или) тарифы страховых взносов, устанавливающие или отягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые обязанности или иным образом ухудшающие положение налогоплательщиков, плательщиков сборов и (или) плательщиков страховых взносов, а также иных участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, обратной силы не имеют. (п. 2 ст. 5 НК РФ).

Акты законодательства о налогах и сборах, «, плательщиков страховых взносов устраняющие или смягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах либо устанавливающие дополнительные гарантии защиты прав налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, их представителей, имеют обратную силу (п. 3 ст. 5 НК РФ).

Акты законодательства о налогах и сборах, отменяющие налоги, сборы и (или) страховые взносы, снижающие налоговые ставки, размеры сборов и (или) тарифы страховых взносов, устраняющие обязанности налогоплательщиков, плательщиков сборов, плательщиков страховых взносов, налоговых агентов, их представителей или иным образом улучшающие их положение, могут иметь обратную силу, если прямо предусматривают это (р. 4 ст. 5 НК РФ).

В последних двух случаях акты законодательства о налогах и сборах могут вступать в силу со дня их официального опубликования, если прямо предусматривают это.

Опубликование актов законодательства

Дата вступления актов законодательства зависит от дня их официального опубликования. Для федеральных законов порядок их опубликования определен Федеральным законом от 14.06.1994 N 5-ФЗ «О порядке опубликования и вступления в силу федеральных конституционных законов, федеральных законов, актов палат Федерального Собрания». Статья 4 Закона определяет, что официальным опубликованием федерального конституционного закона, федерального закона, акта палаты Федерального Собрания считается первая публикация его полного текста в «Парламентской газете», «Российской газете», «Собрании законодательства Российской Федерации» или первое размещение (опубликование) на «Официальном интернет-портале правовой информации» (www.pravo.gov.ru).

Как правило, наиболее ранняя публикация производится на Официальном интернет-портале правовой информации» (www.pravo.gov.ru).

Для законов субъектов Российской Федерации порядок их опубликования определяется законом каждого из субъектов РФ. Обычно эти законы также публикуются на Официальном интернет-портале правовой информации» (www.pravo.gov.ru). На это указывает ст. 9.1. Федерального закона от 14.06.1994 N 5-ФЗ.

Применение правил ст. 5 НК РФ к актам органов исполнительной власти и Правительства РФ

Статья 5 НК РФ регулирует порядок вступления в силу актов законодательства о налогах. Эти же правила распространяются и на нормативные правовые акты о налогах и сборах Правительства Российской Федерации, федеральных органов исполнительной власти, органов исполнительной власти субъектов Российской Федерации, органов местного самоуправления (пункт 5 статьи 5 НК РФ). Причем, на акты Правительства РФ эти правила были распространены изменениями, внесенными Федеральным законом от 1 мая 2016 года № 130-ФЗ «О внесении изменений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации».

К примеру, Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137 утверждены Формы и правила заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость. Изменения в этот документ (например, в части изменения книги покупок или книги продаж) вступают в силу в соответствии со ст. 5 НК РФ, то есть не ранее чем по истечении одного месяца со дня их официального опубликования и не ранее 1-го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу.

В то же время, существуют нормативные акты органов исполнительной власти, связанные с налогообложением, но прямо в законодательство по налогам и сборам не включаемым (например, о порядке определения кадастровой стоимости земли, недвижимости). Распространяются ли рассмотренные выше правила статьи 5 НК РФ на такие нормативные акты?

Этот вопрос был предметом расмотрения Постановления Конституционного Суда РФ от 02.07.2013 N 17-П «По делу о проверке конституционности положений пункта 1 статьи 5 и статьи 391 Налогового кодекса Российской Федерации в связи с жалобой открытого акционерного общества «Омскшина».

Рассматривая вопрос о порядке вступления в силу нормативных правовых актов органов исполнительной власти субъектов Российской Федерации об утверждении кадастровой стоимости земельных участков, КС РФ отметил, что нормы ст. 5 НК РФ распространяются и на нормативные правовые акты органов исполнительной власти, имеющие отношение к налогообложению.

Декларации и расчеты по налогам

Изменениями, внесенными Федеральным законом от 1 мая 2016 года № 130-ФЗ «О внесении изменений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации», установлены особые правила вступления в силу нормативных актов, связанных с установлением и изменением форм налоговых деклараций и расчетов. Эти изменения вступили в силу с 1 июня 2016 года. Суть правил:

«Нормативные правовые акты, предусматривающие утверждение новых форм (форматов) налоговых деклараций (расчетов) или внесение изменений в действующие формы (форматы) налоговых деклараций (расчетов), вступают в силу не ранее чем по истечении двух месяцев со дня их официального опубликования.»

Пример из судебно практики

Постановление Арбитражного суда Центрального округа от 29.07.2016 № Ф10-2363/2016 по делу № А35-3276/2015

Согласно п. 1 ст. 391 НК РФ налоговая база определяется в отношении каждого земельного участка как его кадастровая стоимость по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом.

Кадастровая стоимость, которую применил для расчета налогоплательщик, установлена постановлением от 27.12.2012, следовательно, месячный срок истек 27.01.2013. При этом в самом тексте постановления отсутствует указание на то, что данный нормативный акт имеет обратную силу и распространяет свое действие на налоговые отношения, возникшие с 01.01.2013. Суд пришел к выводу, что в спорном налоговом периоде (2013 г.) для целей налогообложения действовало более ранее постановление, в связи с чем налоговый орган правомерно доначислил земельный налог.

Если договор заключен до даты вступления в силу нормативного акта по налогам и сборам, то применяются ли изменения к такому договору?

В общем случае, дата договора не играет никакой роли в определении налоговых последствий. Положения нормативного акта распространяются на налоговую базу, которая возникает с даты его вступления в силу и не важно когда был заключен договор (до изменений или после). Так, если договор заключен в текущем году, а изменения вступают в силу с 1 января следующего года, то налоговая база (например, доходы) по такому договору с 1 января будет облагаться налогом по новым правилам, а до 1 января по старым правилам.

Пример

Федеральный закон от 28.12.2013 N 420-ФЗ отменил с 01.01.2015 нормирование расходов на проценты по полученным займам. На вопрос о том, применяются ли новые правила к процентам по займам, полученным до 01.01.2015 Минфин РФ ответил (Письмо Минфина РФ от 13 января 2015 г. N 03-03-06/1/69460):

«Каких-либо переходных положений Федеральный закон N 420-ФЗ не содержит. В связи с этим считаем, что к долговым обязательствам, возникшим до 2015 года, с 2015 года при учете для целей налогообложения расходов в виде процентов необходимо применять вышеуказанный порядок, установленный Федеральным законом N 420-ФЗ.»

Аналогичные выводы в Письме Минфина РФ № 03-01-10/5222 от 03.02.2016.

Особый случай, если закон, который внес изменения, устанавливает особые правила вступления в силу таких изменений. Тогда применяются такие правила.

Федеральный закон от 08.03.2015 N 32-ФЗ устанавливает особые правила налогообложения в отношении долговых обязательств, возникших до 1 октября 2014 года (ст. 2).

Введение в действие актов законодательства о налогах и сборах

3.1. Действие актов законодательства о налогах и сборах во времени

По общему правилу все акты законодательства о налогах и сборах вступают в силу не ранее чем по истечении одного месяца со дня их официального опубликования (п. 1 ст. 5 НК). Для отдельных видов актов законодательства в НК предусмотрены дополнительные условия их вступления в силу:

– акты федерального, регионального или местного законодательства, устанавливающие новые налоги и (или) сборы, вступают в силу не ранее 1 января года, следующего за годом их принятия;

– все остальные акты законодательства о налогах вступают в силу не ранее 1-го числа очередного налогового периода.

Не имеют обратной силы акты законодательства о налогах и сборах:

– устанавливающие новые налоги и (или) сборы;

– повышающие налоговые ставки, размеры сборов;

– устанавливающие или отягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах;

– устанавливающие новые обязанности участников налоговых отношений;

– иным образом ухудшающие положение налогоплательщиков, плательщиков сборов, а также иных участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах.

Независимо от указанного в самом тексте акта порядка его введения в действие обратную силу будут иметь акты законодательства о налогах и сборах:

– устраняющие или смягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах;

– устанавливающие дополнительные гарантии защиты прав налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, их представителей.

Помимо указанных, если такая возможность будет прямо предусмотрена в самом тексте акта, обратную силу будут иметь также следующие акты законодательства о налогах и сборах:

– отменяющие налоги и (или) сборы;

– снижающие размеры ставок налогов (сборов);

– устраняющие обязанности налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, их представителей;

– иным образом улучшающие положение налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, их представителей.

§ 1. Особенности введения в действие актов законодательства о налогах и сборах

Порядок введения в действие законов о налогах и сборах имеет свои особенности. В соответствии со ст. 5 НК РФ акты законодательства о налогах и сборах вступают в силу не ранее, чем по истечении одного месяца со дня их официального опубликования и не ранее 1-го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу, за исключением случаев, предусмотренных этой же статьей. При этом федеральные законы, вносящие изменения в Налоговый кодекс в части установления новых налогов и (или) сборов, а также акты законодательства о налогах и сборах субъектов Российской Федерации и акты представительных органов местного самоуправления, вводящие налоги и (или) сборы, вступают в силу не ранее 1 января года, следующего за годом их принятия, но не ранее одного месяца со дня их официального опубликования.

Что касается иных нормативных правовых актов, то их введение в действие подчинено общему порядку, предусмотренному Указом Президента РФ от 23 мая 1996 г. № 763 «О порядке опубликования и вступления в силу актов Президента Российской Федерации, Правительства Российской Федерации и нормативных правовых актов федеральных органов исполнительной власти»1. В соответствии с ним акты Президента РФ и акты Правительства РФ должны быть опубликованы не позднее 10 дней после их подписания и вступают в силу по истечении 7 дней после этого, если в них не установлено иное. Нормативные же акты федеральных органов исполнительной власти вступают в силу по истечении 10 дней с момента опубликования, а те из них, которые затрагивают права и интересы граждан, должны, кроме того, пройти предварительную регистрацию в Минюсте РФ.

Особенности введения в действие актов законодательства о налогах и сборах.

Порядок вступления в силу актов налогового законодательства имеет значительную специфику по сравнению с источниками других отраслей права. Согласно ст. 5 НК различаются две группы актов налогового законодательства.

1. Федеральные законы, вносящие изменения в НК РФ в части установления новых налогов и (или) сборов, а также акты субъектов РФ и представительных органов местного самоуправления, вводящие налоги и (или) сборы. Такие акты вступают в силу не ранее 1 января года, следующего за годом их принятия, но не ранее одного месяца со дня их официального опубликования, причем требуется одновременное соблюдение обоих условий. При этом решающим является условие, наступающее позднее по времени.

2. Иные акты, вносящие изменения и дополнения в действующее налоговое законодательство. Акты этой группы вступают в силу следующим образом: в отношении налогов — не ранее чем по истечении 1 месяца со дня их официального опубликования и не ранее 1-го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу; в отношении сборов — не ранее чем по истечении одного месяца со дня их официального опубликования.

Указание на налоговый период применительно к сборам отсутствует не случайно. Уплата налога предполагает определенную регулярность, систематичность, периодичность. Поэтому важнейшим элементом налога является налоговый период, по окончании которого определяется налоговая база и исчисляется сумма налога, подлежащая уплате. Сборы же носят разовый характер, уплачиваются в строго определенных ситуациях, когда у плательщика возникает потребность в получении от государства некоторых публично-правовых услуг, в которых плательщик индивидуально заинтересован.

Под официальным опубликованием понимается первая публикация полного текста нормативно-правового акта в специальных печатных изданиях, признанных официальными действующим законодательством.

Согласно ст. 55 НК под налоговым периодом понимается календарный год или иной период времени, по окончании которого определяется налоговая база и исчисляется сумма налога, подлежащая уплате. Налоговый период может состоять из одного или нескольких отчетных периодов, по итогам которых уплачиваются авансовые платежи.Изменение режима налогообложения в течение налогового периода фактически означает придание акту обратной силы, то есть распространение его на правоотношения, возникшие с начала текущего налогового периода, что по общему правилу недопустимо. В таком случае акту фактически придается обратная сила, хотя бы и без прямого указания об этом в самом акте.

КС РФ разъяснил, что установить налог или сбор — не значит только дать ему название, необходимо определение в законе существенных элементов налоговых обязательств, которые исчерпывающе перечислены в ст. 17 НК РФ. К последним помимо налогоплательщика относятся объект налогообложения, налоговая база, налоговый период, налоговая ставка, порядок исчисления налога, порядок и сроки уплаты налога, а в необходимых случаях и налоговые льготы. Как следует из Постановления КС РФ от 18.02.97 N 3-П, одно лишь перечисление налогов и сборов в федеральных законах нельзя рассматривать как их установление, поскольку эти законы не содержат существенных элементов налоговых обязательств.

Обратная сила актов налогового законодательства. По общему правилу законы и иные нормативно-правовые акты имеют перспективное действие, то есть распространяют силу на правоотношения, возникшие уже после вступления акта в законную силу. Общим для всех правовых отраслей является принцип, согласно которому закон, ухудшающий положение граждан, а соответственно, и объединений, созданных для реализации конституционных прав и свобод граждан, обратной силы не имеет.

Статья 57 Конституции РФ,возлагая на налогоплательщиков одну из важнейших конституционных обязанностей, а именно обязанность платить законно установленные налоги и сборы, вместе с тем гарантирует гражданам защиту в тех случаях, когда налоги не являются законно установленными либо когда законам, устанавливающим новые налоги или ухудшающим положение налогоплательщиков, придана обратная сила.

Перспективное действие актов налогового законодательства (то есть запрет придавать им обратную силу) связано с тем, что условия уплаты налогов (размеры, сроки, порядок и т.д.) должны быть известны субъектам предпринимательской деятельности заранее, то есть до того, как они своими действиями приобрели обязанность по уплате налогов . Как отмечается в Постановлении КС РФ от 08.10.97 N 13-П, конституционная норма о запрете придавать обратную силу актам налогового законодательства призвана обеспечить устойчивость в отношениях по налогообложению, придать уверенность налогоплательщикам в стабильности их правового и экономического положения.

1) акты, устанавливающие новые налоги и (или) сборы, повышающие налоговые ставки, размеры сборов, устанавливающие или отягчающие ответственность за нарушение налогового законодательства, устанавливающие новые обязанности или иным образом ухудшающие положение участников налоговых отношений, обратной силы не имеют;

2) акты, устраняющие или смягчающие ответственность за нарушение налогового законодательства либо устанавливающие дополнительные гарантии защиты прав налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, их представителей, имеют обратную силу;

3) акты, отменяющие налоги и (или) сборы, снижающие размеры ставок налогов (сборов), устраняющиеобязанности налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, их представителей или иным образомулучшающие их положение, могут иметь обратную силу, если прямо предусматривают это.

По правонарушениям. В случаях, когда вновь принятый закон устанавливает более мягкую ответственность за налоговое правонарушение, чем было установлено действовавшим ранее законодательством, то за правонарушение, совершенное до вступления в силу нового закона, применяется ответственность, установленная этим законом. Взыскание ранее наложенных налоговых санкций за данное правонарушение после вступления в силу нового закона может быть произведено лишь в части, не превышающей максимального размера санкций, предусмотренных этим законом за такое правонарушение. Налоговая санкция за правонарушение, совершенное до вступления в силу нового закона, не взыскивается, если ответственность за данное правонарушение новым законом устраняется.

Важным является вывод КС РФ о том, что недопустимо издание законов, по своему смыслу имеющих обратную силу, хотя бы и без особого указания об этом в тексте закона (Постановление КС РФ от 24.10.96 N 17-П).

Действие актов законодательства о налогах и сборах во времени

Вопрос о действии актов законодательства о налогах и сбора во времени достаточно актуален.

Понятие действия актов законодательства о налогах и сборах во времени

Постоянных налогов и налоговых систем не существует. Законодательство меняется во времени из-за нехватки средств в бюджете, из-за новых товаров и несовершенства налогового законодательства.

Действие актов во времени – это законодательно закрепленные периоды вступления правовых норм в действие. Данный вопрос требует пристального внимания, поскольку права налогоплательщиков закреплены Налоговым Кодексом РФ с опорой на статью 57 Конституции РФ.

Так, к примеру, краевой закон был опубликован 29 ноября 2015 года. Один месяц со срока опубликования истекает 29 декабря 2015 года. Налоговый период для данного закона установлен сроком в 1 год, а значит новый период начинается с 1 января 2016 года, следовательно, Закон может вступить в силу не ранее, чем с 1 января 2016 года. При несоблюдении данного правила нарушаются конституционные права граждан.

Правила действия налоговой нормы в действии

Налоговая норма действует следующим образом. Согласно Конституции РФ, законно требование законодательства о форме, содержании, процедуре принятия и порядку введения в действие налоговых актов. Статья 57 требует от законодательства установления разумных сроков, после которых у граждан и организаций возникает необходимость платить налоги и сборы.

Федеральные законы и акты палат Федерального Собрания должны вступить в силу через 10 дней после того, как были официально опубликованы. Такой порядок действует, если отдельными актами не предусмотрено иное.

Нормативный акт вступает в силу только после публикации его в официальных налоговых источниках.

Такие правила введения в действие актов о налогах и сборах применимы и к нормативно-правовым актам органов исполнительной власти и местного самоуправления.

Официальная публикация источников права закреплена Конституцией РФ и невыполнение этого требования ограничивает применение конкретного налогового акта.

Модели введения в действие акта законодательства о налогах и сборах

Налоговым законодательством установлено 2 основные модели, по которым акт законодательства о налогах и сборах вводится в действие.

Первая модель предполагает введение в действие:

  • Федеральных законов, устанавливающих поправки в налоговом законодательстве в рамках установления новых налогов;
  • Актов законодательства о налогах и сборах в регионах РФ, вводящих региональные налоги;
  • нормативных актов правительства муниципалитетов, которые вводят новые местные налоги.
  • Вторая модель временного введения в работу актов о налогах и сборах относится ко всем остальным актам, которые вносят дополнения в действующие законы о налогах и сборах. Здесь налоговый период – календарный год или другой отрезок времени (месяц, квартал, полугодие и т.д.), после которого определяют налоговую базу и начисляют налоговые платежи.

    Время вступления в силу актов законодательства о налогах и сборах

    Время вступления в силу того или иного акта зависит от модели введения актов в действия. Так, в случае первой модели нормативные законодательные акты о налогах и сборах обретают силе после 1 января года, следующего за годом принятия, но не раньше 1 месяца после их публикации.

    Акты второй модели вступают в действие не раньше, чем по прошествии 1 месяца после публикации и не ранее 1 числа соответствующего налогового периода. Другими словами, акты должны вступить в силу с 1 числа месяца, а которого начинается определенный налоговый период в рамках отдельного налога.

    Официальное опубликование актов законодательства о налогах и сборах

    Каждый источник права должен быть официально опубликован. Сегодня, Федеральные законы публикуются в «Российской газете», «Парламентской газете», Собрании законодательства Российской Федерации. Постановления правительства РФ публикуются в «российской газете» и собрании законодательства.

    Подведомственные нормативные акты публикуются в «Российской газете», Бюллетене нормативных актов.

    Помимо вышеперечисленных источников, обязательно опубликование на официальном источнике в Интернете.

    Отдельное средство массовой информации для конкретных законодательных актов устанавливается органами власти субъектов РФ. Источники и порядок опубликования в местном самоуправлении установлены в Уставе муниципалитета.

    Действие актов законодательства о налогах и сборах во времени определяет помимо порядка вступления актов в силу нормами, которые устанавливаются запрет обратной силы законодательных актов.

    Акты налогового законодательства, имеющие обратную силу

    Законодательные акты, устраняющие или смягчающие ответственность за неуплату налогов и сборов, нарушение требований по срокам имеют обратную силу. К таким актам также относятся те, которые устанавливают дополнительную гарантию для налогоплательщиков.

    Также обратную силу имеют акты, в которых предусмотрено снижение станок налогов и сборов, и акты, отменяющие обязанности плательщиков и каким-либо другим способом упрощающие положение налоговых агентов.

    Акты налогового законодательства, не имеющие обратную силу

    Обратную силу не имеют следующие группы законодательных актов:

  • акты об установлении налогов и сборов, повышающих налоговые ставки;
  • акты, способствующие отягощению ответственности за налоговые нарушения;
  • акты, устанавливающие для налоговых агентов новые обязательства и ухудшающие положение плательщиков налогов и сборов каким-либо другим способом.

Данное правило об обратной силе регулируется статьей 57 Конституции РФ. Для развития данного положения запрет на обратную силу актов налогового законодательства, ухудшающих положение плательщиков. установлен статьей 5 НК РФ. Запрет установлен для актов о налогах и сборах федеральных органов исполнительной власти.

При возникновении нормы, ухудшающей положение налогоплательщика, она не применяется к правоотношениям, длящимся со дня официального введения такой нормы в действие.

Так, в письме Минфина России от 12.05.2012 N 03-02-07/1-123 говорится о том, что в актах переходных положений, применение льготы по налогу на имущества может рассматриваться как ухудшающее положение плательщика налогов и сборов.

Сроки применения положений актов налогового законодательства

Сроки применения положений устанавливаются статьей 5 НК РФ. Исходя из положений данной статьи установлено, что правовые налоговые акты могут вступить в силу только после 1 месяца со дня их появления в официальном источнике. Но не ранее 1-го числа следующего налогового периода отдельного налога.

Из этого правила есть исключения. Они предусмотрены для актов, способных улучшить положение налогоплательщиков, агентов и их представителей. Это акты имеют обратную силу.

Определение КС РФ от 28.06.2012 № 1250-О говорит о том, что действие закона регулирует отношения, которые возникают только после введения его в действие. При этом придать актам обратную силу можно только законодатель, распространив нормы закона на правоотношения, возникшие до вступления в действие актов.

Постановление «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации» гласит, что при решении вопроса о времени вступления в силу того или иного налогового акта, необходимо исходить из того, что пятая статья НК РФ закрепляет правило о том, что любой новый акт вступает в силу с 1 числа нового налогового периода.

Случается, что для одного и того же налога установлены разные периоды уплаты, то дата вступления отдельного акта в силу должна быть определена для каждого отдельного периода.

Нормативные акты, устанавливаемые органами исполнительной власти субъектов РФ, действуют по временным правилам, установленным статьей 5 НК РФ.

Таким образом, действие законодательства о налогах и сборах во времени закреплено законодательно. Правительство субъектов Российской Федерации должно опираться на пятую статью НК РФ для правильного применения налоговых норм. Месячный срок от публикации нового акта до его вступления в силу позволяет гражданам ознакомиться с содержанием нового закона и особенностями его применения на практике.

6.1. Порядок введения в действие налогового закона

Конституционным нормам корреспондирует норма, установленная п. 5 ст. 3 НК РФ, которая гласит: «Ни на кого не может быть возложена обязанность уплачивать налоги и сборы, а также иные взносы и платежи, обладающие установленными настоящим Кодексом признаками налогов или сборов, не предусмотренные настоящим Кодексом либо установленные в ином порядке, чем это определено настоящим Кодексом».

В НК РФ определяется порядок установления, изменения или отмены налогов и сборов в Российской Федерации, согласно п. 5 ст. 3 которого федеральные налоги и сборы устанавливаются, изменяются или отменяются НК РФ. Налоги и сборы субъектов РФ, местные налоги и сборы устанавливаются, изменяются или отменяются соответственно законами субъектов РФ о налогах и сборах и нормативными правовыми актами представительных органов местного самоуправления о налогах и сборах в соответствии с НК РФ.

Законы о налогах и сборах должны приниматься с соблюдением установленной Конституцией РФ процедуры и вводиться в действие в соответствии с действующим законодательством. Так, согласно ст. 106 законы о федеральных налогах и сборах, принятые Государственной Думой, подлежат обязательному рассмотрению Советом Федерации.

Касаясь вступления в силу налоговых законов, необходимо отметить, что именно из-за нарушения порядка введения закона в действие Конституционный Суд РФ неоднократно признавал положения законов о налогах не соответствующими Конституции РФ. В обоих случаях законам о налогах придавалась обратная сила, что противоречит ст. 15 и 57 Конституции РФ.

Согласно ч. 3 ст. 15 Конституции РФ неопубликованные законы не применяются. На основании этой нормы был принят Федеральный закон РФ от 14 июня 1994 г. «О порядке опубликования и вступления в силу федеральных конституционных законов, федеральных законов, актов палат Федерального Собра- ния»2, устанавливающий общие правила опубликования и вступления законов в силу. В отношении налоговых законов Конституция РФ (ст. 57) содержит прямой запрет на придание им обратной силы, если эти законы ухудшают положение налогоплательщиков. Порядок введения в действие законов о налогах и сборах имеет свои особенности. В соответствии со ст. 5 НК РФ акты законодательства о налогах и сборах вступают в силу не ранее, чем по истечении одного месяца со дня их официального опубликования и не ранее 1-го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу, за исключением случаев, предусмот-ренных этой же статьей. При этом федеральные законы, вносящие изменения в НК РФ в части установления новых налогов и (или) сборов, а также акты законодательства о налогах и сборах субъектов РФ и акты представительных органов местного самоуправления, вводящие налоги и (или) сборы, вступают в силу не ранее 1 января года, следующего за годом их принятия, но не ранее одного месяца со дня их официального опубликования.

Что касается иных нормативных правовых актов, то их введение в действие подчинено общему порядку, предусмотренному Указом Президента РФ от 23 мая 1996 г. «О порядке опубликования и вступления в силу актов Президента Российской Федерации, Правительства Российской Федерации и нормативных правовых актов федеральных органов исполнительной власти»1. В соответствии с ним акты Президента РФ и акты Правительства РФ должны быть опубликованы не позднее 10 дней после их подписания и вступают в силу по истечении семи дней после этого, если в них не установлено иное. Нормативные же акты федеральных органов исполнительной власти вступают в силу по истечении 10 дней с момента опубликования, а те из них, которые затрагивают права и интересы граждан, должны, кроме того, пройти предварительную регистрацию в Минюсте России.

Содержание понятия «законно установленные налоги» не ограничивается перечисленными признаками. Особое значение имеет положение о том, что при установлении налогов должны быть определены все элементы налогообложения.

Установление налога означает определение налогоплательщиков и элементов налогообложения: объекта налога, налоговой базы, налогового периода, ставки, порядка исчисления и сроков уплаты.

Установление налога предполагает, что в законодательном акте налог должен быть не только назван (поименован), но и что в нем должны быть определены существенные элементы налогового обязательства. Так, для определения обязанностей налогоплательщика законодательные акты устанавливают и определяют налогоплательщика (субъекта налога), объект и источник налога, единицу налогообложения, налоговую ставку (норму налогового обложения), сроки уплаты налога, бюджет или внебюджетный фонд, в который зачисляется налоговый оклад.

Ввести налог означает установить последний из необходимых элементов налогообложения. По федеральным налогам момент установления и введения, как правило, совпадает, если заранее не предусматривается временной лаг. Иное дело в части региональных и местных налогов. Они устанавливаются федеральным законодательством (НК РФ), а вводятся законодательными актами субъектов Федерации, которые содержат все элементы налогообложения.

Например, нормы гл. 25 НК РФ «Транспортный налог», вступившей в действие с 1 января 2003 г., устанавливают средние ставки налога и наделяют субъектов РФ правом увеличивать (уменьшать) их, но не более чем в пять раз, дифференцировать по категориям транспортных средств, срокам полезного их использования. При введении налога каждый субъект РФ определяет конкретную ставку. По состоянию на 1 января 2004 г. при средней ставке 5 руб. с лошадиной силы для легковых автомобилей в Тульской области она составляла 35 руб., во Владимирской области — 15 руб., в Новосибирской области — 25 руб.

Другой пример. В соответствии с положениями гл. 30 НК РФ «Налог на имущество организаций», вступившей в действие с 1 января 2004 г., ставка налога не может превышать 2,2 % от налоговой базы. Введение налога потребовало от законодательных собраний субъектов РФ принятия собственных законов, устанавливающих конкретные ставки (не выше 2,2 %), сроки и порядок уплаты налога, предоставляемые налогоплательщикам льготы.

В ряде законодательных актов сказано, что отдельные элементы налогового обязательства определяются Правительством РФ. В этих случаях федеральный законодательный орган, по сути, делегирует свои полномочия органу исполнительной власти. С одной стороны, в действующем налоговом законодательстве намечается тенденция к уменьшению числа случаев такого делегирования.

Следует обратить внимание на имеющее место несоответствие институтов, понятий и терминов, используемых в различных отраслях законодательства, что образует весьма существенную проблему юридико-технического характера. Перед налоговым законодательством она стоит особенно остро. В налоговом законодательстве распространены случаи, когда с точки зрения «целей налогообложения» тот или иной институт гражданского права, та или иная сделка понимаются в совершенно ином по сравнению с изначальным смысле.

В НК РФ этот вопрос решается следующим образом: «Институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в настоящем Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом» (ст. 11). Действительно, вряд ли целесообразно конкретный имущественный оборот или личные неимущественные отношения, которые служат основанием для возникновения налоговых обязательств, для непосредственных участников этих отношений определять в терминах гражданского или семейного права, а «в целях налогообложения» переводить на особый язык налогового законода-тельства.

Кроме этой общей нормы, ст. 11 НК РФ содержит толкования отдельных понятий (терминов). В акте кодификации подобный способ подачи правового материала представляется неуместным. Главный признак любого кодекса — системность. И всякое определение должно даваться там, где, по логике построения кодекса, оно необходимо. Если же каким-то понятиям не нашлось места в структуре кодекса и их объединение в одну статью не подчинено определенной идее, можно усомниться в логичности структуры всего документа.

Смотрите еще:

  • Как рассчитать пенсию мвд в 2018 Пенсии для сотрудников МВД в 2018 году Существуют категории служащих, пенсионное обеспечение которым назначается по отличным от большинства тружеников нормативам. К таковым относятся правоохранители, военнослужащие и служащие […]
  • Не верю в себя после развода После развода не чувствую себя способной к счастливой жизни… Моя предыстория такова: год назад я развелась с мужем, прожив с ним 8 лет. У нас сын, живёт со мной. Хотя я и была инициатором, развод был для меня трудным. Муж долго меня […]
  • Женщины ветеран труда закон Какой трудовой стаж нужен женщине для получения звания “Ветеран труда”? Одним из основных условий для получения звания ветерана труда является трудовой стаж. Особенность этого показателя в том, что нормы по нему могут отличаться для […]
  • Жалоба на соседа в роспотребнадзор Как написать коллективную жалобу в прокуратуру на соседей в прокуратуру? Мы с мужем недавно переехали в двухкомнатную квартиру моего брата. Пока здесь не прописаны, но проживаем. Брат живёт в другой квартире. Столкнулись с […]
  • Пенсия за май 2018 выплаты ЧТО ВАЖНО ЗНАТЬ О НОВОМ ЗАКОНОПРОЕКТЕ О ПЕНСИЯХ Подписка на новости Письмо для подтверждения подписки отправлено на указанный вами e-mail. 24 апреля 2018 Выплата и доставка пенсий отделениями почтовой связи будет произведена в мае 2018 […]
  • Выдача удостоверений на право управления самоходными маломерными судами выдача удостоверения - 10 рабочих дней выдача дубликата - 2 рабочих дней при истечения срока действия удостоверения - 3 рабочих дня Как получить услугу онлайн Авторизоваться на портале и пройти по разделу "Заказaть услугу онлайн". […]
  • Уголовный кодекс рф ст146 Статья 146. Нарушение авторских и смежных прав 1. Присвоение авторства (плагиат), если это деяние причинило крупный ущерб автору или иному правообладателю, — 2. Незаконное использование объектов авторского права или смежных прав, а равно […]
  • Как отозвать свой отказ от иска Возможно ли отозвать иск о недееспособности, который уже был принят в производство? Возможно ли отозвать иск о недееспособности, который уже был принят в производство? Ответы юристов (2) Здравствуйте, Антон. Отозвать иск нельзя, но можно […]